Писмо № 2-459 от 31.05.2016 относно данъчно третиране на получено финансиране по оперативна програма „Развитие на човешките ресурси“ по реда на /ЗКПО/ и на приложимите счетоводни стандарти и /ЗСч/.

МИНИСТЕРСТВО НА ФИНАНСИТЕ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

ДИРЕКЦИЯ ОБЖАЛВАНЕ И УПРАВЛЕНИЕ НА ИЗПЪЛНЕНИЕТО - ВАРНА

 

Изх. № 2_459/31.05.2016г

ЗКПО - чл.22;
ЗКПО - чл.53, ал.2;
ЗКПО - чл.68;
ЗСч -чл.24, ал.1 и ал.2;
СС – 18;
СС – 20.

Относно: Данъчно третиране на получено финансиране по оперативна програма „Развитие на човешките ресурси“ по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ и на приложимите счетоводни стандарти и  Закона за счетоводството /ЗСч/.

Видно от изложеното в запитването и приложените към него документи /Договор за безвъзмездна финансова помощ и Приложение I/, предприятието, чието едноличен собственик на капитала сте, е получило финансиране по Оперативна програма „Развитие на човешките ресурси“, Схема за безвъзмездна финансова помощ BG051PO001-1.2.03 „Насърчаване стартирането на проекти за развитие на самостоятелна стопанска дейност“ – Компонент 2.  

Във връзка с горното сте поставили следните въпроси:
1. През 2015 година сте закупили дълготрайни материални активи /ДМА/, спазвайки одобрения бюджет и изискванията, заложени в Договора, сключен с Агенцията по заетостта. Въпросът Ви е: Следва ли през 2015 година да отразявате в разходите единствено начислените амортизации върху тези ДМА, въпреки че програмата финансира изцяло придобиването им срещу документ, доказващ че същите са закупени от дружеството;
2. Проектът предвижда предприятието да започне стопанската си дейност едва след приключване на финансирането. В тази връзка въпросът Ви е: как следва да бъдат отразявани счетоводно разходите, които извършвате, както и финансирането, което получавате на траншове. Не следва ли, срещу всяко получено плащане да отразявате съответните разходи, които сте направили без оглед времето на изпълнение на проекта 2014-2015 година.
3. Считате, че в Годишната данъчна декларация по чл.92 от ЗКПО за 2015 е допусната техническа неточност, която ще повлияе върху определяне величината на корпоративния данък за следващата 2016 година. Цитирали сте разпоредби на счетоводен стандарт 20 – Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ, както и разпоредбата на чл.68 от ЗКПО във връзка с отчитане на ДМА, придобити с финансиране.
В заключение сте поставили въпрос: каква е възможността разходите за закупените с полученото финансиране активи да бъдат отразени в разходната част на ГДД в размера на начислените за тях амортизации срещу пропорционално отразяване на приходи.  

С оглед изложеното в запитването и в съответствие със сега действащата данъчно осигурителна нормативна уредба, изразяваме настоящето принципно становище, изготвено при допускането, че предприятието прилага Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия /НСФОМСП/.
Съгласно чл.19 от ЗКПО данъчната основа за определяне на дължимият корпоративен данък е положителният данъчен финансов резултат – данъчната печалба.  В чл.22 от закона е уредено, че данъчният финансов резултат /печалба или загуба/ се определя като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в ЗКПО. По смисъла на § 1, т.16 от допълнителните разпоредби на ЗКПО "счетоводен финансов резултат" е печалбата (загубата) по отчета за приходите и разходите (отчета за доходите) за определен период преди начисляването на разходите за данъци от печалбата. Т.е. основа за формиране на данъчния финансов резултат е счетоводният финансов резултат, определен от предприятието и деклариран в неговия финансов отчет за съответния календарен период.
Според разпоредбите на чл.24, ал.1 и ал.2 от ЗСч, в сила от 01.01.2016 г./ обн. ДВ. бр.95 от 08 Декември 2015г./ финансовите отчети трябва да представят вярно и честно финансовите резултати от дейността на предприятието в съответствие с определенията и критериите за признаване на активи, пасиви, приходи и разходи, заложени в приложимите счетоводни стандарти.

По прилагане на счетоводното законодателство:
Относно счетоводно отразяване на правителствено дарение във финансовия отчет:
Признаването на приходите във финансовите си отчети предприятията извършват съобразно изискванията на чл.5.1 от счетоводен стандарт 18 – Приходи. Този стандарт урежда общите принципи при счетоводното отчитане на приходите, един от които е съпоставимост на приходи и разходи, произтичащи от една стопанска операция.
Предвид спецификата на средствата, получени под формата на правителствени дарения, финансирания и субсидии, а не от обичайната стопанска дейност на предприятието, тези средства намират своята счетоводна  трактовка в специален счетоводен стандарт /СС/, а именно СС 20-Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ.
Получените средства по ОП “Развитие на човешките ресурси” попадат в хипотезата на правителствено дарение по смисъла на СС 20. Стандартът изисква средствата, получени като правителствено дарение да се отчитат счетоводно като финансиране, уредено в чл.3.2.
Какъв ще бъде редът за признаване на тези средства като приход във финансовия отчет за съответния отчетен период зависи от предназначението на финансирането, съгласно клаузите в договора, сключен между предприятието и органът, администриращ дарението.
Съгласно т.3.4. от СС 20, когато съгласно договора, средствата от правителственото дарение се предоставят на предприятието да компенсира извършени от него вече /минали/ разходи или загуби, тези средства се признават за приход през периода на получаването им.
Ако със средства от правителственото дарение следва да се придобиват дълготрайни и/или  недълготрайни материални активи, то признаването на финансирането като приход следва да се извърши съобразно разпоредбата на чл.3.2 от СС 20, както следва:
- Когато с  дарението се придобиват амортизируеми активи – като приход се признава част от финансирането, пропорционално на начислените за съответния период амортизации на активите, придобити в резултат на дарението, съгласно б.“А“;
- Когато с дарението се придобиват неамортизируеми активи – финансирането се признава като приход през периодите, през които са отразени разходите за изпълнение на условията, заложени в договора между бенефициент и бенефициер, съгласно б.“Б“;
- Когато дарението е свързано с преотстъпени данъци - през периодите, през които са отразени разходите за изпълнение на условията по преотстъпването на данъците, съгласно б.“В“.
Относно счетоводното отчитане на разходи за амортизации във финансовия отчет:
Отчитането на счетоводни разходи за амортизации на амортизируеми активи става при съблюдаване разпоредбите на счетоводен стандарт 4 - Отчитане на амортизациите.
Съгласно чл.6.1 от СС 4 начисляването на амортизациите започва от месеца, следващ месеца, в който амортизируемият актив е придобит или въведен в експлоатация. Съгласно чл.6.3 от стандарта начислената амортизация се отчита като разход и като коректив за срока на ползване на актива.
Предприятието следва да разработи собствена амортизационна политика, съобразена с изискванията на този стандарт, която да съдържа информацията, посочена в чл.7.1.

По прилагане на данъчното законодателство:
Относно данъчно третиране на финансови средства, получени като правителствено дарение:
В Закона за корпоративното подоходно облагане не е регламентирано специално данъчно третиране на приходите от правителствени дарения, финансирания и субсидии, поради което тези приходи се признават за данъчни цели в годината на тяхното счетоводно отчитане при съблюдаване разпоредбите на СС 20.

Относно данъчното третиране на данъчни амортизируеми активи /дълготрайни материални и нематериални активи/.
Правилата относно признаването, завеждането, амортизирането и отписването на данъчни амортизируеми активи се извършва от предприятията съобразно глава X от ЗКПО – Данъчни амортизируеми активи.
Съгласно чл.53, ал.2 от ЗКПО годишната данъчна амортизация е начислената в данъчния амортизационен план амортизация  за съответната година  съгласно изискванията на тази глава.
Разпоредбата на чл.58, ал.1 урежда, че начисляването на данъчна амортизация започва от началото на месеца, в който данъчният амортизируем актив е въведен в експлоатация или от началото на следващия месец. Датата на въвеждане в експлоатация следва да е документално обоснована.
При формиране на данъчния финансов резултат, разпоредбата на чл.54, ал.1 от ЗКПО урежда, че се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на закона, а съгласно ал.2 счетоводните разходи за амортизации не се признават за данъчни цели чрез увеличаване на счетоводния финансов резултат/СФР/ с техния размер.   
Величината на данъчната амортизируема стойност, с която придобитите дълготрайни материални и нематериални активи следва да бъдат заведени в данъчния амортизационен план, се определя по реда на чл.53, ал.1 от ЗКПО. Нормата урежда, че данъчна амортизируема стойност е историческата цена на актива, намалена с включените в нея начислени провизии и дарения, свързани с актива. В случай, че активът е придобит изцяло с финансиране от държавата, неговата данъчна амортизируема стойност ще бъде равна на нула и няма да има признати данъчни амортизации по реда на чл.54, ал.1 от ЗКПО. Т.е. за данъчни цели няма да се извършва намаление на СФР, тъй като  активът не подлежи на завеждане в данъчния амортизационен план.
Съгласно нормата на чл.68 от ЗКПО, счетоводните приходи и разходи, отчетени по повод дарение, с което е намалена историческата цена при определяне на данъчната амортизируема стойност на актива не се признават за данъчни цели. В този смисъл,  СФР следва да бъде преобразуван за данъчни цели в посока на намаление с размера на счетоводните приходи, отчетени във връзка с прилагане на чл.3.2.б. „А“ от СС-20.

Данъчно третиране на счетоводни грешки от минали отчетни периоди:
В случаите на откриване на счетоводна грешка, свързана с минали години, отстраняването й се извършва по реда на  Глава  дванадесета от ЗКПО “Счетоводни грешки“ чрез уведомяване  от данъчно задълженото лице писмено компетентния орган по приходите, който в 30 дневен срок от получаване на уведомлението предприема действия за промяна на данъчния финансов резултат и на задължението за съответния вид данък, съгласно чл.75, ал.3 от закона.
Възможните действия, съобразно допустимите по ДОПК способи от страна на приходна администрация за отстраняване на счетоводна грешка, са по преценка на конкретните факти и обстоятелства от страна на органите по приходите.
Уведомяваме Ви, че настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването обща фактическа обстановка.
В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не можете да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.

Писмо № 20-21-60 от 09.06.2017

МИНИСТЕРСТВО НА ФИНАНСИТЕ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

ДИРЕКЦИЯ ОБЖАЛВАНЕ И УПРАВЛЕНИЕ НА ИЗПЪЛНЕНИЕТО - ПЛОВДИВ

Изх. № 20-21-60
Дата:  09.06.2017 год.
                    ЗКПО, чл. 10

 

ОТНОСНО: Документална обоснованост на стопанските операции


В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ постъпи Ваше писмено запитване с вх. № ……от 09.06.2017 г.
В запитването е посочено, че дружеството има предмет на дейност – товарен транспорт и извършва транспортни услуги в рамките на ЕС. На дружеството е изискано да регистрира местен идентификационен номер в Испания. Същият е издаден на база БУЛСТАТ.
Поставен е следния въпрос:
Когато дружеството притежава документи за извършени разходи с попълнен в тях испанският идентификационен код, вместо българския БУЛСТАТ, възможно ли е разходите да са документално обосновани и да бъдат признати за данъчни цели или не може да бъде призната връзката между двете идентификации, независимо че става въпрос за едно и също юридическо лице?
Предвид изложеното в запитването, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:
За да бъдат признати разходите, свързани с дейността на дружеството първичните счетоводни документите, които отразяват стопанските операции трябва да отговарят на изискванията на Закона за счетоводството /ЗСч/ и Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/.
Изискванията към реквизитите на първичния счетоводен документ са подробно регламентирани в чл. 6 от ЗСч. Този закон има териториален обхват на действие и неговите разпоредби са задължителни в случаите, в които съставители на документите са български предприятия.
Това обаче не отменя необходимостта от наличието на първични документи, доказващи извършването на стопански операции с чуждестранни контрагенти, които да съдържат достатъчно информация за наименованието на документа, идентификатори на фирмата, съставител на документа, предмета на покупката, количество, единична цена, обща стойност, вярност на стопанските операции и др. Действащата към момента нормативна уредба на чл. 6 от ЗСч и чл. 10 от ЗКПО не конкретизира вида на първичния счетоводен документ, но изисква той да съдържа определени реквизити, в т.ч. единен идентификационен код по Булстати да отразява вярно стопанската операция. Разпоредбите на чл. 6, ал. 5 и ал. 6 от ЗСч допускат, че е налице документална обоснованост и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват. Документална обоснованост е налице и когато първичният счетоводен документ е издаден от лице, което не е предприятие по смисъла на ЗСч и в документа липсва част от изискуемата информация, когато този документ отразява вярно документираната стопанска операция. По силата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Съгласно чл. 10, ал. 2 от ЗКПО документална обоснованост на стопанската операция е налице и при условие, че липсващата информация по ЗСч може да се подкрепи с други документи, които я удостоверяват.
При положение, че са налице документи, доказващи, че двата идентификационни кода се отнасят за едно и също българско юридическо лице, считам че документите за разходите, могат да бъдат признати за данъчни цели при условие, че съвкупността от документи, които са издадени във връзка с дейността, съдържат цялата изискуема информация по ЗСч.
С оглед на посоченото до тук счетоводните разходи, които са документално обосновани по смисъла на чл. 6 от ЗСч и чл. 10 от ЗКПО, се признават за данъчни цели. При липса на документална обоснованост на разходите се извършва увеличение на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО.
Следва да имате предвид, че законосъобразното отразяване на счетоводните разходи в отчета за дейността на дружеството подлежи на последващ данъчен контрол по смисъла на чл. 110 от ДОПК чрез извършване на ревизии и проверки от органите по приходите.

Писмо № 24-35-6 от 19.04.2017 на МФ, НАП - Продължаване дейността на починал ЕТ-земеделски стопанин от неговите наследници

МИНИСТЕРСТВО НА ФИНАНСИТЕ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ


Изх. № 24-35-6
Дата: 19-04-2017 год.


Относно: Продължаване дейността на починал ЕТ-земеделски стопанин от неговите наследници


Според фактическата обстановка, описана в запитването, през 2016 г. съпругът ви е извършвал стопанска дейност като ЕТ - земеделски стопанин и е починал на 16.11.2016 г. От 30.11.2016 г. вие като негова съпруга и наследник сте поели предприятието на едноличния търговец. В тази връзка поставяте следните въпроси:
1. Има внесени авансови вноски за 2016 г. по БУЛСТАТ на съпругави - как да ги отразите в годишната данъчна декларация?
2. Какви декларации трябва да бъдат подадени и от кого?
3. Кой има право на преотстъпен данък за земеделски производителот печалбата за 2016 г. и как да бъде оформен в годишната данъчна декларация?

Предвид изложената фактическа ситуация и относимата нормативна уредба Ви уведомявам за следното:
По първия въпрос:
Юридическите последици от вписаното поемане на търговското предприятие на починалото лице са, че след датата на вписването всички права, задължения и фактически отношения преминават върху наследника на търговеца, който е поел предприятието като универсален правоприемник по всички правоотношения, включително публично правните, възникнали по отношение на поетото предприятие. Предвид разпоредбите на чл. 60, ал. 2 и 4 от Търговския закон (ТЗ), във връзка с чл. 15 от същия закон, може да се направи извод, че поемането на търговското предприятие е способ на придобиване по силата на наследствено-правни отношения.
Смяната на собственика е настъпила по силата на универсалното правоприемство, като с поемането на предприятието от конкретния наследник се поемат както правата, така и задълженията на поетото предприятие на едноличния търговец.
Задължението за данъци е публичноправно задължение, което възниква по силата на закон. В този смисъл вие в качеството си на универсален правоприемник на предприятието сте задължена да заплатите публичните задължения на ЕТ за 2016 г.
На основание чл. 43, ал. 8 от ЗДДФЛ, в редакцията на закона, действаща до 31.12.2016 г., лицата, извършващи стопанска дейност като търговци по смисъла на ТЗ, включително едноличните търговци, правят авансови вноски при данъчна ставка 15 на сто при условията и по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО). Доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се облагат с данък върху годишната данъчна основа, като на основание чл. 48, ал. 3 от ЗДДФЛ от определения годишен данък се приспада данъкът, авансово внесен през данъчната година. В този смисъл при определяне на годишното данъчно задължение на наследодателя за доходите от стопанска дейност като ЕТ през 2016 г. следва да се приспадне данъкът, който той авансово е внесъл през данъчната година по реда на ЗКПО. В случай че авансовите вноски са по-високи по размер от дължимия годишен данък, разликата подлежи на  възстановяване/прихващане на наследниците, а в конкретния случай на вас в качеството ви на универсален правоприемник.
Авансовите вноски, направени през течение на годината от наследодателя, се отразяват в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за доходите на починалото лице, ако наследниците подават такава на основание чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ.


По втория въпрос:
Съгласно чл. 50, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ местните физически лица подават годишна данъчна декларация по образец за придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от същия закон.
На основание чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2017 г., годишната данъчна декларация по чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ за доходите на починало лице може да се подаде от наследниците по закон или по завещание, както и от заветниците или от техните законни представители. Подадената в срок декларация от един наследник ползва и другите наследници. В тази връзка със Заповед № ЗМФ-21/11.01.2017 г. е утвърден специален образец на годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за доходи на починало лице (образец 2001в).

Предвид цитираните разпоредби в конкретния случай е необходимо да бъдат подадени следните декларации:
1. Годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за доходите на починало лице (образец 2001в) за 2016 г., ако се възползвате от възможността, регламентирана в чл. 50, ал. 9 от същия закон. Тук се декларират само доходите, които са  придобити от починалия ви съпруг за периода от 01.01.2016 г. до 16.11.2016 г., включително доходите от стопанска дейност като едноличен търговец, реализирани за този период. За целта към образец 2001в се прилагат съответните приложения, в зависимост от вида на доходите, като за доходите от стопанска дейност за посочения период се попълва Приложение № 2 (образец 2021).
2. Годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2016 г. (образец 2001) за придобитите от вас доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от същия закон. Тук следва да се посочат и придобитите от вас доходи от стопанска дейност като едноличен търговец за периода от 17.11.2016 г. до 31.12.2016 г.


По третия въпрос:
Съгласно чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски стопани, за годишната  данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията на ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък, под формата на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани.
Видно от цитираната данъчна норма, преотстъпването е възможно само ако данъчно задълженото лице е регистрирано като ЕТ - земеделски стопанин и едновременно с това отговаря на всички изисквания, поставени в ЗКПО по  отношение на преотстъпването на корпоративния данък за юридическите лица - земеделски стопани.

На основание чл. 48, ал. 7 от ЗДДФЛ преотстъпването не се прилага по отношение на:
* лице, което е предприятие в затруднено положение;
* лице, което е голямо предприятие;
* физическо лице, извършващо стопанска дейност по чл. 29а от ЗДДФЛ;
* лице, което не е изпълнило решение на Европейската комисия за възстановяване на получена неправомерна и несъвместима държавна помощ и не е възстановило изцяло помощта;
* инвестиции в напояване.

От гореизложеното следва, че преотстъпване на данък е възможно по отношение на данъка върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец, реализирани от вас, при условие че сте  регистрирана като земеделски стопанин и извършвате дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция, както и ако не е налице някое от обстоятелствата по чл. 48, ал. 7 от ЗДДФЛ.
Както вече беше уточнено, при поемане на търговското предприятие на починалото лице след датата на вписването всички права, задължения и фактически отношения преминават върху наследника на търговеца, който е поел  предприятието. В този смисъл имате право да ползвате преотстъпване на данък върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец на съпруга ви, доколкото това не противоречи на изискванията, регламентирани в ЗДДФЛ и ЗКПО, приложими към конкретния случай.
Иначе казано, правото на преотстъпване на данък върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец за периода от 01.01.2016 г. до 16.11.2016 г. (датата на смъртта на съпруга ви) е допустимо да бъде упражнено от вас в качеството ви на универсален правоприемник по силата на наследствено-правни отношения, при които с поемането на предприятието от ваша страна се поемат както правата, така и задълженията на поетото предприятие на едноличния търговец на починалия.
Следва да се има предвид обаче, че преотстъпването на данък е свързано и с изпълнение на условия не само по отношение на вида на извършваната дейност, а и по отношение на инвестиране на преотстъпения данък, както и на продължаване на дейността, за която се преотстъпва данъка, за период от поне три години след годината на преотстъпване. В този смисъл тези задължения, произтичащи от придобитото право на преотстъпване в качеството ви на  универсален правоприемник на предприятието на починалия ви съпруг, също трябва да бъдат изпълнени от вас. В противен случай няма да е налице изпълнение на някое от изискванията за валидност на преотстъпването по чл. 189б от ЗКПО, както и е възможно да се приложи чл. 173, ал. 1 от ЗКПО, ако не са изпълнени изискванията за инвестиране на данъка.

Зам. -изпълнителен директор на НАП:
/Г. Димитрова/

Писмо № 24-38-12 от 24.03.2017 относно: прилагане на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) по отношение на разходи за обезщетение и лихви във връзка с уволнение на работник

МИНИСТЕРСТВО НА ФИНАНСИТЕ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ

 

Изх. № 24-38-12
Дата:  24-03-2017 год.
                     ЗКПО, чл. 26, т. 6

ОТНОСНО: прилагане на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) по отношение на разходи за обезщетение и лихви във връзка с уволнение на работник

Във Ваше запитване, препратено по компетентност в ЦУ на НАП и заведено с вх. № 24-38-12/10.02.2017 г., е изложена следната фактическа обстановка:
Дружеството е уволнило свой работник през 2015 г. През 2016 г. е постановено съдебно решение, според което уволнението е обявено за незаконно и е отменено. Съдът е присъдил на лицето обезщетение по чл. 225, ал. 1 от Кодекса на труда, разноски, лихви и държавна такса. Решението не е обжалвано от дружеството.
С изпълнителен лист от 2016 г. лицето завежда изпълнително дело, като освен присъдените суми дружеството е задължено да изплати и адвокатско възнаграждение и такси по Тарифата към Закона за частните съдебни изпълнители (ЗЧСИ). След получена покана за доброволно изпълнение всички дължими суми са изплатени в края на 2016 г. Съгласно чл. 9, ал. 3 от Кодекса за социално осигуряване през 2017 г. дружеството ще внесе за своя сметка и осигурителни вноски за времето, през което лицето не е било осигурено на друго основание (за част от 2015 г. и 2016 г.).
Във връзка с гореизложеното са поставени следните въпроси:
1.    Признават ли се за данъчни цели по реда на ЗКПО горепосочените разходи – за обезщетение, държавни такси, лихви, адвокатско възнаграждение, присъдени разноски, такси по ЗЧСИ, осигуровки?
2.    Ако не се признават, на какво основание следва да се увеличи счетоводният финансов резултат и в кои графи на годишната данъчна декларация следва да се посочат сумите?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите и съобразявайки относимата нормативна уредба изразявам следното становище:
Така поставен въпросът вероятно се отнася до прилагането на чл. 26, т. 6 от ЗКПО. Тази разпоредба постановява, че не се признават за данъчни цели разходите за начислени глоби, конфискации, включително по чл. 307а от Наказателния кодекс и други санкции за нарушаване на нормативни актове, лихвите за просрочие на публични държавни или общински задължения.
Тази разпоредба не е приложима в описания от Вас случай, поради това, че отчетените като разходи суми за обезщетение, държавни такси, лихви, адвокатско възнаграждение, присъдени разноски, такси по ЗЧСИ и осигуровки нямат характер нито на глоби, конфискации или други санкции за нарушаване на нормативни актове, нито на лихви за просрочие на публични държавни или общински задължения. Следователно описаните разходи са признати за данъчни цели.
 

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/

Изх. № 24-38-12

Дата:  24-03-2017 год.

                                                           ЗКПО, чл. 26, т. 6

 

ОТНОСНО: прилагане на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) по отношение на разходи за обезщетение и лихви във връзка с уволнение на работник

 

Във Ваше запитване, препратено по компетентност в ЦУ на НАП и заведено с вх. № 24-38-12/10.02.2017 г., е изложена следната фактическа обстановка:

Дружеството е уволнило свой работник през 2015 г. През 2016 г. е постановено съдебно решение, според което уволнението е обявено за незаконно и е отменено. Съдът е присъдил на лицето обезщетение по чл. 225, ал. 1 от Кодекса на труда, разноски, лихви и държавна такса. Решението не е обжалвано от дружеството.

С изпълнителен лист от 2016 г. лицето завежда изпълнително дело, като освен присъдените суми дружеството е задължено да изплати и адвокатско възнаграждение и такси по Тарифата към Закона за частните съдебни изпълнители (ЗЧСИ). След получена покана за доброволно изпълнение всички дължими суми са изплатени в края на 2016 г. Съгласно чл. 9, ал. 3 от Кодекса за социално осигуряване през 2017 г. дружеството ще внесе за своя сметка и осигурителни вноски за времето, през което лицето не е било осигурено на друго основание (за част от 2015 г. и 2016 г.).

Във връзка с гореизложеното са поставени следните въпроси:

1.      Признават ли се за данъчни цели по реда на ЗКПО горепосочените разходи – за обезщетение, държавни такси, лихви, адвокатско възнаграждение, присъдени разноски, такси по ЗЧСИ, осигуровки?

2.      Ако не се признават, на какво основание следва да се увеличи счетоводният финансов резултат и в кои графи на годишната данъчна декларация следва да се посочат сумите?

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите и съобразявайки относимата нормативна уредба изразявам следното становище:

Така поставен въпросът вероятно се отнася до прилагането на чл. 26, т. 6 от ЗКПО. Тази разпоредба постановява, че не се признават за данъчни цели разходите за начислени глоби, конфискации, включително по чл. 307а от Наказателния кодекс и други санкции за нарушаване на нормативни актове, лихвите за просрочие на публични държавни или общински задължения.

Тази разпоредба не е приложима в описания от Вас случай, поради това, че отчетените като разходи суми за обезщетение, държавни такси, лихви, адвокатско възнаграждение, присъдени разноски, такси по ЗЧСИ и осигуровки нямат характер нито на глоби, конфискации или други санкции за нарушаване на нормативни актове, нито на лихви за просрочие на публични държавни или общински задължения. Следователно описаните разходи са признати за данъчни цели.

 

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН Директор на НАП:

/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/

Писмо № 24-38-79 от18.01.2016 год.

ОТНОСНО: Ред за внасяне на задължителни осигурителни вноски при извършване на трудова дейност на различни основания по чл. 4 от Кодекса за социално осигуряване

Писмо № 24-39-22 от 22.04.2017 Относно:прилагане на Закона за счетоводството (ЗСч), Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

МИНИСТЕРСТВО НА ФИНАНСИТЕ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ

 

Изх. № 24-39-22
Дата:  22.04.2015 год.
                ЗКПО, чл. 28;
                ЗКПО, чл. 34, ал. 1;
                ЗКПО, чл. 35, ал. 3;
                ЗДДС, чл. 79, ал. 3;
                ЗДДС, чл. 80;
                ДР на ЗДДС, § 1, т. 74.    

Относно:прилагане на Закона за счетоводството (ЗСч), Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

В Централно управление на Националната агенция за приходите е постъпило Ваше писмо, препратено по компетентност и заведено с вх. № 24-39-22/16.01.2015 г., в което е описана следната фактическа обстановка:
    През месец юли 2014 г. дружеството е осъществило контакт с китайски търговец с цел доставка на първичен полиетилен на гранули за производствени цели. През месец септември дружеството е поръчало и заплатило за доставката на 17 тона полиетилен, който е пристигнал в България  на 05.11.2014 г.  За осъществения внос е заплатено мито и данък върху добавената стойност. При разтоварването на контейнера е установено, че това, което е получено, не отговаря на изпратените мостри и спецификации, а е отпадък, негоден за използване от дружеството. В тази връзка е изискано от „Булгарконтрола“ АД  да бъде извършена проверка за съответствие и се очаква становище за вида на отпадъка, който дружеството е получило.
    С оглед намаляване на загубата от извършената покупка дружеството възнамерява да продаде получения материал като отпадък на рециклираща компания.
    При така изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
    1. Как следва да бъде заприходен полученият материал – като отпадък, какъвто е в действителност, или по митническия документ за внос?
    2. Как следва да бъде отразена доставката в отчетните регистри по ЗДДС в случай, че полученият материал бъде продаден като отпадък?
    Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата  нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП), изразявам следното становище по поставените от Вас въпроси:    
1.     Относно прилагането на счетоводното законодателство и ЗКПО:
    За целите на изготвяне на отговора в частта на прилагането на счетоводното законодателство е поискано становище от дирекция „Данъчна политика“ към Министерство на финансите и е получен отговор с изх. № 24-00-237/09.01.2015 г. Изразеното становище е  следното:
„В Република България счетоводното отчитане на предприятията се осъществява в съответствие със Закона за счетоводството (ЗСч) и приложимите счетоводни стандарти. Съгласно чл. 13 от ЗСч активите, собственият капитал, пасивите, приходите и разходите се оценяват и записват при тяхното придобиване или възникване по историческата им цена или друга цена, в съответствие с приложимите счетоводни стандарти. Историческа цена е цената на придобиване, себестойността или справедливата цена (чл. 13, ал. 2 от ЗСч), а последващи оценки на активите и пасивите се извършват в съответствие с приложимите счетоводни стандарти (чл. 13, ал. З от ЗСч).
Тъй като в запитването не е посочено каква счетоводна база за изготвяне и представяне на годишните финансови отчети прилага предприятието, настоящето становище е изготвено при допускане, че предприятието прилага Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия (НСФОМПС). В тази връзка, стоково-материални запаси се отчитат съгласно Счетоводен стандарт (СС) 2. Съгласно параграф 5.1 от същия стандарт, разходите за закупуване включват покупната цена, вносните мита и такси, невъзстановими данъци и акцизи, разходите по доставка и др., които допринасят за привеждане на материалите и стоките в готов за тяхното използване вид.
За да се направи последваща оценка на стоково-материалните запаси се прилагат също разпоредбите на СС 2, съгласно които стоково-материалните запаси се оценяват по по-ниската от доставката и нетната реализируема стойност, като разликата се отчита като други текущи разходи за дейността (пар. 3). Доставнатастойност (историческата цена) представлява сумата от всички разходи по закупуването и преработката, както и от други разходи, направени във връзка с доставянето на стоково-материалните запаси до сегашното им местоположение и състояние (материали, продукция, стоки, незавършено производство и др.) (пар. 4).
Във връзка с гореизложеното, за да бъдат спазени изискванията на ЗСч и НСФОМСП, предприятието следва да заприходи получения материал в съответствие с документите (в конкретния случай - фактура, митнически документ за внос и др.) и впоследствие, на основание извършената от „Булгарконтрола" АД проверка и съответно издадения документ, да извърши последваща оценка на стоково-материалните запаси.“.
По отношение на приходите и разходите, отчетени от последващи оценки на активи и пасиви (в случая стоково-материални запаси), разпоредбата на чл. 34, ал. 1 от ЗКПО изрично предвижда, че те не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане.
Непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки по реда на чл. 34 от ЗКПО се признават по реда на чл. 35 от същия закон. Следва да се има предвид, че  в случаите на липси и брак на активи, които не са признати за данъчни цели по реда на чл. 28 от ЗКПО, не е налице възможност за признаване на непризнатите приходи и разходи от последващи оценки за тези активи (чл. 35, ал. 3 от ЗКПО).
2.    Относно прилагането на ЗДДС:
    Видно от посоченото в запитването, дружеството внася стоки (първичен полиетилен на гранули), като след осъществяване на вноса става ясно, че същите се различават съществено от очакваното и са негодни за използване от дружеството в производствен процес. В тази връзка намеренията на дружеството са да извърши последваща продажба на внесените стоки с цел рециклиране.
    Съгласно чл. 79, ал. 3 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит.Ограниченията на режима на корекции са регламентирани с чл. 80 от ЗДДС. Последваща продажба на стока, която е внесена с намерениe да бъде вложена в производствен процес, а впоследствие се установи, че същата е негодна за използване в производствен процес, не е между визираните ограничения.
    От друга страна последващите оценки на активите, изразяващи се в намаление на отчетната стойност до размера на тяхната нетна реализируема стойност, не подадат в задължението за извършване на корекция на ползван данъчен кредит. Освен това, доколкото  се очаква, че в резултат на операцията като цяло ще се реализира икономическа изгода, но поради констатирана от съответния орган негодност на стоките за използване в производствения му процес,дружеството взема решение да извърши последваща продажба на стоката, считам, че не е налице брак или унищожаване, а нормална стопанска операция, независимо дали целената икономическа изгода впоследствие е реализирана.Предвид обстоятелството, че последващата доставка на дружеството има характер на облагаемасчитам, че разпоредбата на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС не намира приложение и дружеството не следва да извърши корекция на ползвания от него данъчен кредит.
    При условие, че стоките, които са предмет на последваща продажба могат да се определят като отпадък по смисъла на § 1, т. 73-78 от ДР на ЗДДС, за извършена доставка на същите приложение намира регламентирания Глава деветнадесета “а” от ЗДДС режим на „обратно начисляване“ на данък върху добавената стойност, при който данъкът е изискуем от получателя, когато същият е регистрирано по ЗДДС лице. Начисляването на данъка и документирането на доставките се извършва по реда на чл. 163б и 163в от ЗДДС.
    Следва да се има предвид, че при условие, че стоката, предмет на последваща продажба, не е получена в резултат на производствен процес или друга извършвана дейност от дружеството, а същата ще бъде реализирана без да бъде променяна по какъвто и да е начин, за доставката на тази стока не би бил приложим режима на „обратно начисляване“ на данък върху добавената стойност, доколкото разпоредбата на  § 1, т. 74от ДР на ЗДДС изрично посочва, че вещта е получена в резултат на извършен производствен процес, какъвто не е настоящия случай. Т.е., начисляването на данъка, документирането и отчитането на последващата продажба на тези стоки следва да се извърши по общия ред на ЗДДС.
    Настоящото становище е принципно и има методологичен характер. Независимо от горното подчертавам, че при осъществяване на данъчно-осигурителен контрол, съответно при определяне на данъчните задължения, органът по приходите, преценява всички относими към облагането обстоятелства при спазване на регламентирания с чл. 4 от ДОПК принцип на самостоятелност и независимост, поради което изразеното становище няма обвързващ характер.

 

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН  ДИРЕКТОР НА НАП:

                      /ГАЛЯ ДИМИТРОВА/

Писмо № 26-00-370 от 09.10.2015 г.

ДО

ЧАВДАР ДОЧЕВ, УПРАВИТЕЛ НА „ДЮПОН БЪЛГАРИЯ" ЕООД

ЕИК: 200371356  „БИЗНЕС ПАРК СОФИЯ", СТРАДА 1А, ЕТ. 1 ГР. СОФИЯ, МЛАДОСТ 4 

КОПИЕ: Г-Н БОЙКО АТАНАСОВ, ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР

НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ БУЛ. ДОНДУКОВ № 52 ГР. СОФИЯ, 1000

Относно: Данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) напарична отстъпка към краен получател, предоставена след датата на данъчното събитие надоставката от дружество, което не е доставчик по тази доставка

УВАЖАЕМИ ГОСПОДИН ДОЧЕВ,

Във Ваше писмо, постъпило в Министерство на финансите с вх. № 26-00-370/06.04.2015 г., е изложена следната фактическа обстановка:

"Дюпон България" ЕООД (дружеството) продава препарати за растителна защита смарката „Дюпон" на дистрибутори, които от своя страна продават препаратите на крайнипотребители - земеделски производители. С цел стимулиране на покупката на тези препаратиот страна на земеделските производители, дружеството разработва програма за лоялниклиенти, съгласно която при закупуване на определено количество от даден продукт,земеделският производител има право на парична отстъпка от цената на закупенотоколичество, С оглед гарантирането на реалното получаване на отстъпката от крайнияпотребител, същата се предоставя от дружеството директно на земеделския производител подформата на парична премия. За да удостовери правото на получаване на премия, дружествотосключва със земеделските производители договори, в които са уредени условия, които следвада бъдат изпълнени, и документите, които трябва да бъдат предоставени, за да се изплати премията (например; фактури за покупка, прием о -предавател ни протоколи, складовиразписки, протоколи за връщане на вече фактурирани продукти и други).

В запитването е посочено, че с оглед на приложимото българско и европейскозаконодателство, както и на последователната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС),дружеството възнамерява да третира предоставената парична премия на земеделскитепроизводители като отстъпка от цената на първоначално извършените продажби на препаратикъм дистрибуторите на дружеството.

В тази връзка въпросите на дружеството са:

1. Следва ли паричната отстъпка да се документира с издаването от дружеството накредитно известие по чл. 115, ал. 1 от ЗДДС директно към земеделския производител, койтоот своя страна да отрази известието в намаление на ползвания данъчен кредит, като по тозиначин се гарантира неутралността на данъка върху добавената стойност (ДДС)?

2. В случай, че отговорът на първи въпрос е отрицателен, допустимо ли е земеделскиятпроизводител да издава фактура към дружеството за получената отстъпка с предмет надоставка "доставка на услуга по осребряване", както е предвидено в предложението наЕвропейската комисия за изменение на Директива 2006/112/ЕО относно общата система наданъка върху добавената стойност по отношение на данъчното третиране на ваучери? В

допълнение на така поставения въпрос се посочва, че дружеството счита, че предоставенатапарична премия следва да се отрази като намаление на прихода съгласно приложимитестандарти за счетоводно отчитане по МСФО, тъй като по същество тази премия има характерна отстъпка. В тази връзка, се поставя въпроса дали такова отчитане ще създаде данъченпроблем във връзка с правото на дружеството на данъчен кредит по получената за премиятафактура?

Предвид така изложената фактическа обстановка, изразявам следното становище:

Данъчната основа съгласно чл. 26, ал. 1 и ап. 2 от ЗДДС е стойността, върху която сеначислява или не се начислява данъкът, в зависимост от това, дали доставката е облагаема,или освободена, като същата се определя на базата на всичко, което включвавъзнаграждението» получено от или дължямо на доставчика във връзка с доставката, отполучателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон.

Съгласно чл. 26, ал, 5, т. 1 от ЗДДС данъчната основа не включва сумата на търговскатаотстъпка или намаление, ако те се предоставят на получателя на датата на възникване наданъчното събитие. Ако отстъпките се предоставят на получателя след датата на възникванена данъчното събитие, данъчната основа се намалява при предоставянето им.

Съгласно чл. 18 от Правилника за прилагане на Закон за данък върху добавенатастойност (ППЗДДС) чл. 26, ал. 5, т. 1 от закона се прилага независимо дали търговскатаотстъпка или намалението се предоставят под формата на пари, стоки или услуги. Когатотърговската отстъпка или намалението са предоставени след датата на възникване наданъчното събитие за доставката, на основание чл. 18, ал. 4 от ППЗДДС за изменението наданъчната основа на доставката доставчикът издава кредитно известие към фактурата,издадена за доставката, а когато за доставката са издадени повече от една фактури – скредитно известие, в което се посочват номерата на всички издадени фактури за доставката.

Доколкото отстъпката се предоставя от дружеството за достигнато определеноколичество покупки от съответен препарат за растителна защита, тя следва да се счита заотстъпка към вече извършените доставки, а не към доставките, които ще се извършат следпредоставянето на отстъпката. В този смисъл отстъпката следва да се документира катодружеството издаде кредитно известие с получател земеделския производител, в което да посочи основанието (предоставената отстъпка по програма за лоялни клиенти) за намалениена данъчната основа и на начисления данък, както и номерата и датите на фактурите, с коитоземеделският производител е достигнал определеното количество. Кредитното известие сеиздава не по-късно от 5 дни от предоставянето на отстъпката на земеделския производител ина основание чл. 124, ал, 2 от ЗДДС се отразява в дневника за продажби и в справка-декларацията за съответния данъчен период. Съответно на основание ал. 4 от същата разпоредба като получател по кредитното известие земеделският производител, ако ерегистриран по ЗДЦС, го отразява в дневника за покупки и в справка-декларацията запериода, през който е издадено, или в един от следващите дванадесет данъчни периода.

С издаването на кредитно известие към земеделския производител, доколкотоотстъпката се предоставя директно на него, дружеството на практика намалява данъчнатаоснова и начисления данък за извършените доставки на съответния препарат за растителназащита към дистрибуторите. Предвид изложеното, всички доставчици (дистрибутори) поверигата от доставки на съответния препарат за растителна защита не следва да намаляватданъчната основа, съответно начисленият данък, на извършените от тях доставки, тъй като по отношение на тях не е налице промяна на условията на доставката, съответно на данъчнатаоснова.

Това документиране на предоставената отстъпка осигурява неутралността на ДДС. Втози смисъл е и практиката на СЕС видно от решения но дела С- 317/94 и С-427/98). В т. 34 отРешение по дело С-317/94 на доводите, изтъкнати от Обединеното кралство, Германия иГърция, СЕС отговоря, че системата на ДДС не е нарушена, тъй като не е необходимо да секоригира данъчната основа за междинните доставки. Спазването иа принципа на неутралностза тези доставки се осигурява чрез прилагане на условията за приспадане, предвидени в дял XI от Шеста директива (заменена с Директива 2006/112/ЕО). По този начин дистрибуторитепо междинните доставки се разчитат към данъчните власти за частта от ДДС, отнасяща се къмразликата от цената, платена от тях към техните доставчици, и цената, на която са доставилистоките на своите клиенти. В т. 30 на същото решение СЕС стига до заключението, че не бибило в съответствие с директивата данъчната основа, използвана за изчисляване наизискуемия ДЦС от дружество, предоставило отстъпката като данъчнозадължено лице, да надвишава получената в крайна сметка от него сума. Ако случаят е такъв, не би бил спазенпринципът на неутралитет на ДДС спрямо данъчно задължените лица, сред които е ипроизводителят (решение по дело С-317/94, т. 26 ÷ 28).Видно от изложеното по-горе не е необходимо да се изразява становище по поставения от Вас втори въпрос. В допълнение, следва да имате предвид, че докато Директивата заизменение на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавенатастойност по отношение на данъчното третиране на ваучерите не бъде приета, извършваните отданъчно задължените лица доставки и дейности не следва да се тълкуват съгласнонаправените с тази директива предложения за изменения и допълнения към действащиразпоредби.

ДИРЕКТОР:

ЛЮДМИЛНА ПЕТКОВА

Писмо № 26-А-85 от 20.03.2018 Прилагане разпоредбите на ЗДДС и ЗКПО при погиване на дълготраен материален актив, предмет на договор за финансов лизинг.

НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ
ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ
Изх. № 26-А-85
София, 20.03.2018


Относно: Прилагане разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно oблaгане (ЗКПО) при погиване на дълготраен материален актив, предмет на договор за финансов лизинг.
Фактическа обстановка:
През 2015 г. “АВ" АД е наело товарен автомобил по договор за финансов лизинг с право на данъчен кредит. Данъчният кредит е ползван изцяло при доставката на атомобила, тъй като договорът е с клауза за прехвърляне на собствеността при изтичането му. През 2016 г., една година след сключване на договора, настъпва пътно-транспортно произшествие (ПТП) и застрахователно събитие тотална щета. Автомобилът е унищожен.
“АВ" АД прилага Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия (НСФОМСП). Лизингодателят „Лизинг БГ“ ЕООД е получил застрахователно обезщетение, с което са погасени всички задължения пo лизинговите вноски, като за целта издава документ “Покана за плащане". Лизингополучателят придобива собствеността върху актива на 27.06.2017 г. С ликвидационна пpeпиcкa от 17.02.2017 г. ЗАД Армеец на база оценъчна експертиза и общите условия към застраховка "Каско на МПС" е определил обезщетение, част от което за частите на автомобила, които са запазени или частично увредени. Стойността им е приспадната от обезщетението с презумпцията, че същите биха могли да се реализират на вторичния пазар.
Въпроси:
1. Каква корекция следва да извърши “АВ" АД по чл. 79, ал. З от ЗДДС?
2. Данъчно признат разход ли е разходът за корекцията по ЗДДС или следва да се посочи в увеличение на финансовия резултат в годишната данъчна декларация (ГДД)?
3. Какви счетоводни записи и документи трябва да бъдат направени по отношение на балансовата стойност на автомобила и задължението по лизинга?
Становище: По първия въпрос:
Съгласно чл. 228 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), с договора за наем наемодателят се задължава да предостави на наемателя една вещ за временно ползване, а наемателят - да му плати определена цена, а с договора за лизинг, който е уреден в чл. 342, ал. 1 от Търговския закон (ТЗ), лизингодателят се задължава да предостави за ползване вещ срещу възнаграждение.
Най-общо лизинговите договори се делят на два вида: оперативен лизинг, при който лизинговата вещ се предоставя за ползване за определен срок срещу възнаграждение, след което същата се връща на лизингодателя, и финансов лизинг, който съдържа клауза за прехвърляне на собствеността върху лизинговата вещ в рамките на периода по лизинговия договор или след изтичането му.
За целите на облагане с ДДС, в закона е направено следното разграничение на договорите за лизинг:
договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне 99правото на собственост (финансов лизинг);
договор за лизинг, в който е уговорена само опция за прехвър99ляне правото на собственост (чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС). Опцията дава право на лизингополучателя да придобие правото на собственост върху стоката след изтичане на срока на лизинга с допълнително заплащане, различно от дължимите вноски по договора съгласно чл.12, ал. 5 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), или да се откаже от опцията.
Според разпоредбата на чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС доставка на стока е фактическото предоставяне на стока по договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката. Тази разпоредба се прилага и когато в договора за лизинг е уговорена само опция за прехвърляне на собствеността върху стоката и сборът от дължимите вноски по договора за лизинг, с изключение на лихвата по чл. 46, ал. 1, т. 1 от закона, е идентичен с пазарната цена на стоката към датата на предоставянето.
Конкретно относимо към настоящия казус е постановеното решение на Съда на Европейския съюз (СЕС) от 16.02.2012 г. по дело С-118/11 "Еон Acem Мениджмънт ООД, т. 40), съгласно което: ., ... в хипотезата, при която договорът за лизинг на автомобил предвижда в края на договора да се прехвърли собствеността на автомобила на лизингополучателя или на лизингаполучателя да се предоставят присъщите за правото на собственост върху автомобила основни правомощия, а именно да му се прехвърлят по същество всички рискове и изгоди
от собствеността на автомобила, и ако настоящата стойност на сбора от вноските е практически идентична на пазарната стойност на стоката, сделката следва да се приравни на придобиването на дълготраен актив."
По силата на чл. 342, ал. 3 от ТЗ, лизингополучателят може да придобие вещта по време на договора или след изтичането на срока му, като до този момент стоката се счита собственост на лизингодателя.
Съгласно изложеното в запитването, погиването на актива (товарния автомобил) е настъпило през 2016 г. Към този момент е била приложима редакцията на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС (ДВ, бр. 113 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.), съгласно която регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, кaкто и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. Корекцията по ал. 1 и 3 се извършва в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, чрез съставяне на протокол за извършената корекция и отразяване на този протокол в дневника за продажбите и справка-декларацията за този данъчен период. Независимо от ал. 1 и 3, съгласно чл. 79, ал. 6, т. 2 от закона за стоките или услугите, които са дълготрайни активи по смисъла на ЗКПО, лицето дължи данък в размер, определен пo следната формула:
ДД = ПДК х 1/5 х БГ, където
ДД е дължимият данък;
ПДК - размерът на ползвания данъчен кредит;
БГ - броят на годините от настъпване на обстоятелствата по ал.1 или 3, включително годината на настъпване на обстоятелствата, до изтичане на 5-годишния срок, считано от годината на упражняване правото на данъчен кредит включително.
В случай че застрахователят квалифицира щетата като тотална, лизинговият договор се прекратява от момента на настъпване на щетата. В този случай клиентът дължи на Лизинг АД всички незаплатени суми по договора до момента на прекратяването му, както и обезщетение за пропуснатите от Лизинг АД ползи в размер на лизинговата лихва съгласно погасителния план до момента на изплащане на застрахователното обезщетение.
В конкретния случай безспорно щетата е определена като тотална, в резултат на което са изпълнени условията за прекратяване на дого27
вора за лизинг. Съгласно чл.115, ал. 6 от ЗДДС, при прекратяване или разваляне на договор за лизинг по чл. 6, ал. 2, т. 3, доставчикът издава кредитно известие за разликата между данъчната основа на доставката по чл. 6, ал. 2, т. 3 и сумата, която задържа въз основа на договора, без данъка по този закон.
В случай че на основание чл. 25, ал. 3, т. 1, във връзка с чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, данъкът е начислен при предаването на актива, то на основание чл. 115, ал. 6 от ЗДДС при прекратяването или развалянето на договора, както и при тотална щета, лизингодателят следва да издаде кредитно известие за цялата сума. Платените лизингови вноски до момента на прекратяване/разваляне на договора или погиване на вещта следва да се приравнят на насрещни престации на доставка на услуга за предоставяне на ползване на актив (наем), като за тези доставки доставчикът (лизингодателят) следва да издаде фактури за съответните данъчни събития на основание чл. 25, ал. 4 от ЗДДС.
Начисленият ДДС за лизинговите вноски не подлежи на корекция от страна на лизингополучателя, защото те представляват данъчна основа на доставка на услуга (предоставяне на актив за ползване) към момента, в който е настъпила тотална щета (ПТП), тъй като стоката не е придобита от него. Аргумент в тази насока е нормата на чл. 344, ал. 1 от ТЗ, съгласно която лизингодателят има задължения на наемодател по чл. 320 от ЗЗД, поради което до прехвърлянето на собствеността на вещта при финансовия лизинг, полученото възнаграждение за предоставеното ползване представлява плащане по договорената наемна цена.
От така изложената в запитването фактическа обстановка - при възникнало застрахователно събитие (ПТП-тотална щета) през 2016 г., корекцията на данъчен кредит следва да се извърши от лизингодателя.
По втория въпрос:
Предвид изложеното в частта по прилагането на ЗДДС, доколкото корекции не спедва да се извършват от лизингополучателя, не възникват разходи за него, респективно не възникват и основания за регулиране за данъчни цели в годишната данъчна декларация по реда на ЗКПО.
По третия въпрос:
Данъчното третиране по реда на ЗКПО е пряко свързано с прилагане на счетоводното законодателство. От Дирекция “Данъчна политика” при Министерство на финансите е изразено следното становище: "Счетоводното отчитане в предприятията в България се осъществява в съответствие със Закона за счетодстството (ЗСч) и приложимите счетоводни стандарти. От изложената фактическа обстановка не става ясно доколко
обезщетението от застрахователя покрива стойността на актива, дали покрива само стойността на оставащите лизингови вноски до края на срока на договора или в друга степен.
Съгласно чл. 26, ал. 1, т. 8 от ЗСч позициите, които се представят във финансовите отчети, се признават и оценяват в съответствие с принципа "предимство на съдържанието пред формата", т.е. сделките и събитията се отразяват счетоводно в съответствие с тяхното съдържание, същност и икономическа реалност, а не формално според правната им форма. Когато даден елемент отговаря на определението за актив, пасив, приход или разход и е вероятно бъдещите икономически изгоди, свързани с този елемент да бъдат получени или отдадени от предприятието, то този елемент се признава във финансовите отчети по цена на придобиване на стойност, която може да бъде надеждно оценена. Съгласно СС 17 - Лизинг, при отчитане на закупените активи при условията на финансов лизинг се прилага същият принцип “предимство на съдържанието пред формата".
В случая закупеният актив е транспортно средство, отговарящ на определението за материален дълготраен актив пo смисъла на СС 16 - Дълготрайни материални активи. При експлоатацията му се начислява амортизация. Към момента на ПТП активът е бил частично изплатен и частично амортизиран. Считаме, че счетоводните записи при отписване на автомобили и отписване на задълженията към лизингодателя, са както следва:
1. При отписване на актива - основанието може да е документ за тотална щета от КАТ - Пътна полиция;
Дебит с/ка Начислени амортизации
Дебит с/ка Балансова стойност на отписани активи
Кредит с/ка Транспортни средства
2. За отписване на разходи за бъдещи периоди:
Дебит с/ка Задължения по лизинг
(със сумата до размера на задълженнето)
Кредит с/ка Разходи за бъдещи периоди
(с целия размер на обезщетението)
3. При изплащане на застрахователното обезщетение над размера на задължението:
Дебит с/ка Разплащателна сметка
(със сумата над размера на задължението)
Кредит с/ка Други приходи
(със сумата над размера на задължението)
В случай че полученото застрахователно обезщетение е само до размера на оставащото лизингово задължение, последната счетоводна статия не се съставя.
Данъчното третиране по ЗКПО при погиване на дълготраен актив, предмет на договор за финансов лизинг, е следното:
Съгласно чл. 60, ал. 2 от ЗКПО към датата на тоталната щета активът следва да се отпише и от данъчния амортизационен план. Разпоредбата изисква, когато активът се отпише за счетоводни цели, преди да е напълно амортизиран за данъчни цели, той да се отпише от данъчния амортизационен план (ДАПл) в началото на месеца, през който се отписва за счетоводни цели.
Режимът на счетоводните и данъчните амортизации и на счетоводната балансова стойност и данъчната стойност на актива (автомобилът, заведен като ДМА) е както при отписване на данъчен амортизуем актив, който не е предмет на лизингов договор. Определеният размер на разходите за амортизации по реда на чл. 55, ал. 2 във връзка с чл. 55, ал. 1 от ЗКПО и начислени в ДАПл за периода до отписването на амортизируемия актив следва да се третират като данъчно признати разходи. За тях се прилагат общите правила на материалния данъчен закон, като с данъчно признатия размер на разходите за амортизации се намалява финансовият резултат за данъчни цели по реда на чл. 54, ал. 1 от ЗКПО. Същевременно със счетоводните разходи за амортизации за този период се увеличава финансовият резултат за данъчни цели по реда на чл. 54, ал. 2 от ЗКПО.
При определяне на данъчния финансов резултат за годината, в която активът е отписан, дружеството следва да приложи чл. 66 от ЗКПО, според който счетоводният финансов резултат се преобразува, като се извършва увеличение със счетоводната балансова стойност на актива и се извършва намаление с данъчната стойност на актива.
Основанията за отписването на актива следва да бъдат съобразени със счетоводното законодателство и приложимите счетоводни стандарти. Принципът за документалната обоснованост е заложен както в чл.10 от ЗКПО, така и в ЗСч. Стопанската операция следва да е регистрирана чрез първичен счетоводен документ, отговарящ на изискванията за съдържание на определените реквизити, както и същият да отразява вярно стопанската операция. Документът, който може да послужи при отписването на актива, е документът за тотална щета, издаден от КАТ - Пътна полиция.
В случай че счетоводният разход за отписан при тотална щета актив (товарен автомобил) е съобразен със счетоводното законодателство, то той ще бъде признат за данъчни цели.

Писмо № 26-Ж-1 от 16.03.2017 Данъчно третиране оп въпроса за документалната обоснованост

МИНИСТЕРСТВО НА ФИНАНСИТЕ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ

 

Изх. № 26-Ж-1
Дата:  16.03.2017 год.
                    ЗКПО, чл. 10


ОТНОСНО: прилагане на изискването за документална обоснованост на покупката на самолетни билети от авиокомпания Ryanair съгласно Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)

В Централно управление на Национална агенция за приходите e постъпило Ваше запитване, заведено с вх. № 26-Ж-1/13.02.2017 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:
Дружеството закупува самолетни билети онлайн, директно от авиокомпания Ryanair. По електронната поща е получено потвърждение за извършения полет и разписка /receipt/ за платената сума. В документа има данни само за лицето, което пътува. От бордната карта е видно реалното пътуване.
Дружеството прави опити да се сдобие с фактура или протокол за извършеното плащане. От авиокомпания Ryanair е заявено, че не се издават фактури за продадените самолетни билети. Получената на електронната поща разписка /receipt/ за платена сума е разходо-оправдателният документ. При свързване с оператор е уточнено, че нискотарифните авиокомпании са освободени от издаването на фактура или протокол на основание европейска директива.
В запитването е поставен следният въпрос:
Може ли дружеството да признае за данъчни цели направения разход за самолетни билети въз основа на получената на електронната поща разписка /receipt/ за платена сума?
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:
За да бъде признат даден разход за данъчни цели, той следва да е свързан с дейността, да е документално обоснован и да не попада в изрично изброените от ЗКПО хипотези, при които възниква данъчна постоянна разлика, в т.ч. да не е извършен с цел отклонение от данъчно облагане. Понятието „документална обоснованост” е дефинирано в чл. 10 от ЗКПО. По силата на ал. 1 от същата правна норма счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството (ЗСч), отразяващ вярно стопанската операция. Счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват (чл. 10, ал. 2 от ЗКПО).  Изискванията към реквизитите на първичния счетоводен документ са подробно регламентирани в чл. 6 от ЗСч. Действащата към момента нормативна уредба не конкретизира вида на първичния счетоводен документ, но изисква той да отразява вярно стопанската операция. Съгласно чл. 10, ал. 5 от ЗКПО за международния въздушен транспорт счетоводен разход е документално обоснован, когато е документиран чрез първичен счетоводен документ и бордната карта от осъществения полет. Когато първичният счетоводен документ (протокол) се издава от лицето, което извършва продажбата от името и за сметка на превозвача, то се приема за издател на документа.
Трябва да имате предвид и разпоредбата на чл. 5, ал. 2 от ЗСч, съгласно който счетоводните документи, които постъпват в предприятието на чужд език, следва да бъдат придружени от превод на български език на съдържанието на отразените в тях стопански операции.
Данъчното третиране по реда на ЗКПО е пряко свързано с прилагане на счетоводното законодателство. В НАП е задаван сходен въпрос относно документалната обоснованост (за счетоводни и данъчни цели) на покупка на самолетни билети от авиокомпания Ryanair. Запитването е изпратено за становище до дирекция „Данъчна политика” при Министерство на финансите, която на основание чл. 22, т. 8 от Устройствения правилник на Министерство на финансите е компетентна да изразява становища по прилагане на счетоводното законодателство. Изразено е следното становище:
„Съгласно чл. 3, ал. 3 от ЗСч, предприятията осъществяват текущо счетоводно отчитане на основата на документалната обоснованост на стопанските операции и факти при спазване изискванията за съставяне на документи.
Документална обоснованост е налице и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация, но съществуват документи, които я удостоверяват и когато тези документи отразяват вярно документираната стопанска операция (чл. 6, ал. 5 и ал. 6 от ЗСч).
Съгласно Регламент за изпълнение (ЕС) № 142/2013 на Съвета, когато получател на услуги, извършвани по електронен път, е физическо лице, предприятието доставчик на услугите може да издаде „сметка“ или „квитанция“. Съгласно чл. 9а от същия регламент, доставчикът на услугата, както и видът на услугата, извършвана по електронен път, следва изрично да са посочени в издадената на клиента сметка или квитанция, т.е. няма изрично изискване за издаване на фактура. Следователно щом доставчикът на услугата е издал документ, в който се съдържат данни за крайния потребител на услугата, вида на извършената услуга и стойността ѝ, то може да се счита, че въпросният документ отговаря на критериите за документална обоснованост на сделката.“
Следва да се посочи, че ЗСч има териториален обхват на действие в България и неговите разпоредби са задължителни в случаите, в които съставители на документите са български предприятия. Предвид това, търговците, установени на територията на друга държава, каквато е и местната за Ирландия авиокомпания Ryanair, не са задължени да издават фактури, съобразени с изискванията на действащото в Република България законодателство.
Предвид гореизложеното считам, че щом въпросният документ отразява вярно стопанската операция и отговаря на критериите за документална обоснованост на сделката по смисъла на ЗСч, то и документираният с този документ разход се признава за данъчни цели.

    ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/

Страница 2 от 14

Практики на НАП